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淺析企業所得稅的“全程稅收籌劃”(二)

發布時間:2012年07月06日  來源:  瀏覽次數:
     二、銷售收入的籌劃
    納稅人如果能夠推遲應納稅所得的實現,則可以使本期應納稅所得減少,從而推遲或減少所得稅的繳納。對一般企業來說,最主要的收入是銷售商品的收入,因此推遲銷售商品的收入的實現是稅收籌劃的重點。我國稅法規定,在企業銷售商品方式中,分期收款銷售商品以合同約定的收款日期為收入確認時間,而訂貨銷售和分期預收貨款銷售則在交付貨物時確認收入實現,委托代銷商品銷售在受托方寄回代銷清單時確認收入。這樣企業可以選用以上的銷售方式來推遲銷售收入的實現,從而延遲繳納企業所得稅,同時企業要綜合運用各種銷售方式,既使企業延遲繳納企業所得稅,又使企業的收入能夠安全地收回。另外,對于臨近年終所發生的銷售收入,企業應根據稅法規定的確認條件進行稅收籌劃,推遲收入的確認時間,使當年的收入推遲到下年確認。例如對于分期收款銷售商品來說,對于本應在12月確認的銷售收入可在訂立合同時約定在次年1月支付,從而將收入延遲到第二年確認。
    三、扣除項目的稅收籌劃
    (一)成本費用的分攤方法
    分攤期限和分攤方法都不能自主選擇的成本費用。這種成本費用只能按法規所規定的分攤方法和分攤期限進行分攤。
    分攤期限可適當選擇的成本費用。這種成本費用一般應嚴格按照法規所規定的方法進行分攤,但分攤期限可在不違反法規的前提下加以選擇。如對無形資產的攤銷,稅法通常只規定最短的攤銷期限。
    分攤方法可自主選擇的成本費用。這種成本費用在法規中一般規定有幾種分攤方法,可供企業自主選擇。
    第一,在盈利年度,應選擇能使成本費用盡快得到分攤的分攤方法。其目的是使成本費用的抵稅作用盡早發揮,推遲利潤的實現,從而推遲所得稅的納稅義務時間。例如,在盈利企業,對低值易耗品的價值攤銷應選擇一次攤銷法。
    第二,在虧損年度,分攤方法的選擇應充分考慮虧損的稅前彌補程度。在其虧損額預計不能或不能全部在未來年度里得到稅前彌補的年度,應選擇能使成本費用盡可能地攤入虧損能全部得到稅前彌補或盈利的年度,從而使成本費用的抵稅作用得到最大限度的發揮。
    第三,在享受稅收優惠政策的年度,應選擇能避免成本費用的抵稅作用被優惠政策抵消的分攤方法。例如,在享受免稅和正常納稅的交替年度,應選擇能使減免稅年度攤銷額最小和正常納稅年度攤銷最大的分攤方法。
    「案例一」
    職工集資利息費用的籌劃
    某企業職工人數100人,人均月工資1200元,當年度向職工集資人均10000元,年利率10%,同期同類銀行貸款利率為6%.當年度稅前會計利潤總額為200000元。因為借款利率超過可扣除標準,超支利息應調整應納稅所得額為:100×10000×(10%-6%)=40000(元),該企業應納企業所得稅為6萬元,有什么辦法避免這種支出?
    如果將職工集資利率降為6%,將降低的利息通過提高職工工資來解決,那么,職工的個人收入不但沒有減少,而且降低了利息所得項目應納的個人所得稅。對企業來說,集資利息未超過同期同類銀行貸款利息,可以獲得全額扣除。
    每人每月增加工資額400元,增加后人均月工資達到1600元。將利息費用轉移為工資費用后,應納企業所得稅額減少了10000元。
    「案例二」
    廣告費和業務招待費用的稅收籌劃
    某工業企業2009年度實現產品銷售凈收入1000萬元,企業當年發生業務招待費80萬元,廣告費300萬元。廣告費稅前扣除比例為15%,企業稅前會計利潤總額為500萬元。
    業務招待費不得扣除額=80-1000×0.5%=75(萬元)
    廣告費不得扣除額=300-1000×15%=150(萬元)
    調增應納稅所得額=75+150=225(萬元)
    調增應納企業所得稅額=225×25%=56.25(萬元)
    「籌劃方案」
    將該企業銷售部門分離出去,單獨成立一個獨立核算的銷售公司,將企業產品以800萬元銷售給該銷售公司,銷售公司再以1000萬元對外銷售。工業企業與銷售公司發生的業務招待費分別為30萬元和50萬元,廣告費分別為150萬元和150萬元。
    工業企業
    業務招待費不得扣除額=30-800×0.5%=26(萬元)
    廣告費不得扣除額=150—800×15%=30(萬元)
    調增應納稅所得額=26+30=56(萬元)
    調增應納企業所得稅額=56×25%=14(萬元)
    銷售公司
    業務招待費不得扣除額=50—1000×0.5%=45(萬元)
    廣告費不得扣除額=150—1000×15%=0(萬元)
    調增應納稅所得額=45+0=45(萬元)
    調增應納企業所得稅額=45×25%=11.25(萬元)
    「籌劃結果」
    工業企業和銷售公司總共應調增應納企業所得稅額25.25(萬元),比籌劃前節約應納所得稅額56.25—25.25=31萬元。
    「案例三」
    大修理費用的稅收籌劃
    某工業企業2009年4月對一臺生產設備進行大修理(5月完工),該設備的原值為601.64萬元,發生修理費用127.32萬元,其中:購買大修理用配件、材料取得增值稅專用發票注明貨款為102.98萬元,增值稅額為17.51萬元,由企業內部人員進行修理,支付工資3.82萬元。另外,輔助材料(無專用發票)支出20.52萬元。修理后該設備經濟使用壽命延長不到兩年,仍用于原用途。因該設備已提足折舊,企業在賬務處理上,借記“制造費用——修理費1273200”。無其他納稅調整事項。
    2010年2月初,主管稅務機關到該企業進行日常稅收檢查。稅務人員提醒企業進行所得稅納稅調整,要調增應納稅所得額125.20萬元(127.32-127.32÷60),理由是該支出屬于固定資產改良支出,應在五年內平均攤銷,該企業2009年應補繳企業所得稅=125.2×25%=31.3 (萬元)
    「籌劃方案」
    將固定資產改良盡可能地轉變為大修理或分解為幾次修理能獲得可觀的經濟收益。
    承上例,假定該設備上有一配件,并不是此次非換不可,而且下次更換從操作上看比較方便,其價值為24.6萬元,增值稅稅額為4.18萬元,價款合計28.78萬元。假設將該配件放在下一個納稅期間更換,該設備的修理支出降至100.6萬元(此處不考慮不更換該配件所減少的極少的工資和輔助材料支出),此時,修理支出占該設備原值的比例為:100.6÷601.64=16.72%,不滿足固定資產改良的條件。那么,該支出就應當作為固定資產大修理支出。其中,修理費用為100.6萬元,可抵扣的增值稅進項稅額為13.33萬元。
    「籌劃結果」
    該大修理費在當期直接扣除,企業所得稅將滯后繳納。

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